Steuerhinweis für Rentner Nr. 130 www.helmutlaser.com 30.06.2020
Senkung des Umsatzsteuersatzes für die Zeit vom 1.7. bis 30.6.2021
Mit dem am 3.6.2020 beschlossenen Konjunkturpaket hat die Große Koalition für Umsätze, die ab 1.7. bis zum 31.12.2020 getätigt werden, eine Senkung des allgemeinen Mehrwertsteuersatzes (einschließlich des Steuersatzes für land- und forstwirtschaftliche Betriebe) von 19 auf 16 % und für die begünstigten Umsätze im Sinne des § 12 Abs. 2 UStG von 7 auf 5 % vorgesehen.
Durch das Corona-Steuerhilfegesetz war bereits Anfang Mai 2020 eine Erweiterung des § 12 Absatz 2 des UStG um die Ziffer 15 beschlossen worden. Danach unterliegen alle in der Zeit vom 1.7.2020 bis 30.6.2021 erbrachten Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, mit Ausnahme der Abgabe von Getränken, dem ermäßigten Steuersatz. Die Senkung des ermäßigten Steuersatzes von 7 auf 5 % betrifft somit auch die Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen für den Rest des Jahres, so dass der Umsatzsteuersatz für diese Umsätze ab 1.7.2020 sich sogar um 14 %-Punkte reduziert, allerdings ab 1.1.2021 dann wieder auf 7 % steigt.
Die von dieser Regelung betroffenen Unternehmer müssen zum 1.7.2020 und 1.7.2021 sowie zusätzlich zum 1.1.2021 ihre Umsätze entsprechend abgrenzen und für die unterschiedlichen Steuersätze erfassen. Maßgebend ist jeweils der Zeitpunkt der Warenlieferung bzw. der Dienstleistung. Die innerhalb eines Jahres eintretenden Änderungen stellen sich wie folgt dar:
Umsatzsteuersätze des Hotel- und Gaststättengewerbes | | 1.7. 2020 bis 31.12.20 | 1.1.2021 bis |
Dauervermietung von Wohn- und Schlafräumen ohne Hoteldienstleistungen | steuerfrei | § 4 Nr.12 | UStG |
Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur kurzfristigen Beherbergung *) | 7% | 5% | 7% |
Gastronomieleistungen (Hotelfrühstück, Restaurantleistungen mit Ausnehme der Abgabe von Getränken) **) | 19% | 5% | 7% |
Getränke als Gastronomieleistungen | 19% | 16% | 19% |
Speisen und Getränke der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 UStG | 7% | 5% | 7% |
*) § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG **) § 2 Abs. 2 Nr. 15 UStG (Corona-Steuerhilfegesetz)
Für die obigen Steuersätze ergeben sich aus dem Umsatz einschließl. MWSt folgende Heraus-rechnungssätze bzw. Divisoren zur Errechnung der Bemessungsgrundlage:
MWSt-Satz | 19% | 16% | 7% | 5% |
MWSt-Herausrechnungsfaktor aus Bruttoentgelt | 15,97% | 13,79% | 6,54% | 4,76% |
Divisor zur Ermittlung der Bemessungsgr. aus Bruttoentgelt | 1,19 | 1,16 | 1,07 | 1,05 |
Aus der Differenz der Herausrechnungssätze ergeben sich die Ersparnisse aus der MWSt-Senkung für den Unternehmer bzw. bei entsprechender Preissenkung für den Kunden.
Für das Abrechnungsverfahren und die Umstellungszeitpunkte ergeben sich jedoch außerdem noch diverse Fragen und notendige Vereinfachungsregelungen. Diese werden in einem koordinierten Verwaltungserlass vom 30. Juni 2020 umfangreich dargelegt. Die getroffenen Regelungen werden nachfolgend in den wesentlichsten Punkten dargestellt und erläutert.
Werden statt einer Gesamtleistung Teilleistungen vereinbart und abgerechnet, entsteht die Steuer mit dem im Zeitpunkt der Teilleistung geltenden Steuersatz und nicht erst mit dem ggf. niedrigen Steuersatz, der im Zeitpunkt der Beendigung der Gesamtleistung gilt.
Werden für Lieferungen und sonstige Leistungen, die erst nach In-Kraft-Treten der gesenkten Steuersätze bewirkt werden, vor dem Stichtag Anzahlungen, Abschlagzahlungen, Vorauszahlungen oder Vorschüsse geleistet und mit dem bisherigen Steuersatz besteuert (§ 13 Abs. 1 Nr.1 UStG), gelten auch hierfür die geänderten Steuersätze. Die Steuerberechnung ist in diesen Fällen erst in dem Voranmeldungszeitraum zu berichtigen, in dem die Leistung ausgeführt wird (§ 27 Abs. 1 Satz 3 UStG).
Behandlung bei der Istversteuerung
Hat der Unternehmer in den Fällen der Istversteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe a Satz 4, Buchstabe b oder § 13b Abs. 4 Satz 2 UStG) vor dem 1. Juli 2020 Entgelte oder Teilentgelte (Anzahlungen usw.) für Lieferungen und sonstige Leistungen bzw. Teilleistungen vereinnahmt, die nach dem 30. Juni 2020 ausgeführt werden und der Besteuerung unterliegen, sind auch auf diese Beträge nachträglich die ab dem 1. Juli 2020 geltenden Umsatzsteuersätze von 16 bzw. 5 % anzuwenden (§ 27 Abs. 1 Satz 2 UStG).
Werden nach dem 30. Juni 2020 Entgelte oder Teilentgelte für Leistungen bzw. Teilleistungen vereinnahmt, die der Unternehmer vor dem 1. Juli 2020 ausgeführt hat, ist die auf diese Beträge entfallende Umsatzsteuer nach den bis zum 30. Juni 2020 geltenden Umsatzsteuersätzen von 19 bzw. 7 % zu berechnen.
Die Umsätze zu den Steuersätzen 16 bzw. 5 % sowie die darauf selbst berechnete Umsatzsteuer sind insgesamt in der Zeile 28 der UStVA der Leistungsausführung im Jahr 2020 bzw. Zeile 45 der Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2020 einzutragen. Das gilt auch für Umsätze, für die eine Anzahlung vor dem 1.7.2020 vereinnahmt wurde.
Bereits mit 19 bzw. 7 % vor dem 30.6.2020 besteuerte Anzahlungen für nach dem 30.6.2020 ausgeführte Umsätze sind zu korrigieren, indem in Zeile 26 bzw. 27 der USt-Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum der Leistungsausführung dieses Jahres bzw.in den Zeilen 38 bzw. 41 der USt-Jahreserklärung für das Jahr 2020 eine negative Bemessungsgrundlage berücksichtigt wird. Eine Eintragung in Zeile 62 der UStVA des Voranmeldungszeitraums der Leistungsausführung und Zeile 58 der USt-Erklärung 2020 als negative Nachsteuer ist nicht vorzunehmen.
Der vorsteuerabzugsberechtigte Leistungsempfänger kann die Vorsteuer für das Teilentgelt nach Rechnungserhalt geltend machen. Im Zeitpunkt der Leistungsausführung ist die Differenz zwischen dem Steuerausweis laut Schlussrechnung und der bereits geltend gemachten Vorsteuer (ggf. mit Minuszeichen) zu mindern.
Werden für nach dem 30.6.2020 steuerpflichtige Leistungen vor dem 1.7.2020 Rechnungen mit den ab 1.7.2020 geltenden Steuersätzen erteilt, wird dieses akzeptiert. Die ausgewiese MWSt wird vom Unternehmer geschuldet und kann vom Leistungsempfänger nach Rechnungsvorlage als Vorsteuer geltend gemacht werden. Eine Rechnungsberichtigung scheidet dann aus. Entsprechendes gilt, wenn eine vor dem 1.7.2020 vereinnahmte Abschlagzahlung für nach dem 30.6.2020 ausgeführte Leistung den Steuersätzen von 16 bzw. 5 % unterworfen wird.
Hat der Unternehmer für die vorgenannten Leistungen die ab 1.7.2020 geltende Steuer in Rechnung gestellt und das gesamte Entgelt oder Teilentgelt vor dem 1.7.2020 vereinnahmt, entsteht die USt mit den vor dem 1.7.2020 geltenden Steuersätzen und kann vom Leistungsempfänger im Voranmeldungszeitraum der Zahlung als Vorsteuer abgezogen werden. Eine Berichtigung der Steuerrechnung gem. § 27 Abs. 1 Satz 3 UStG ist im Zeitpunkt der Leistungsausführung erforderlich. Es bestehen aber auch keine Bedenken, wenn der Unternehmer bei Entgelts- vereinnahmung die ab 1.7.2020 geltende Steuer berechnet und abführt. Eine Berichtigung der vor dem 1.7.2020 entstandenen Umsatzsteuer im Monat der Leistungsausführung entfällt dann
Wurden Leistungen, die nach dem 30.6.2020 bewirkt werden, vor dem 1.7.2020 mit den bis dahin geltenden Steuersatz besteuert, sind diese Umsätze nach dem 30.6. zu korrigieren, indem in Zeile 26 bzw. 27 der UStVA eine negative Bemessungsgrundlage einzutragen ist. Eine Eintragung in Zeile 62 der UStVA und Zeile 58 der Umsatzsteuer-Jahreserklärung 2020 (als negative Nachsteuer) ist nicht vorzunehmen.
Weist der Unternehmer in Rechnungen über Leistungen, die nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021 erbracht werden, eine höhere USt aus als 16 bzw. 5%, dann schuldet er diese, obgleich ein Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger insoweit nicht zulässig ist. Der Unternehmer kann dieses durch Berichtigung seiner Rechnung nachträglich korrigieren
Vor dem 30.6.2020 erbrachte Teilleistungen unterliegen dem Steuersatz von 19 bzw. 7%. Später ausgeführte Teilleistungen unterliegen bis zum 31.12.2020 dem Steuersatz von 16 bzw. 5%.
Dauerleistungen, die sich als sonstige Leistungen über einen längeren Zeitraum erstrecken (z.B. Vermietungen, Leasing, Wartungen, Überwachungen oder laufende Finanz- und Lohnbuchführung) werden mit dem Tag erfüllt, an dem der vereinbarte Leistungszeitraum (Quartal, Jahr) endet. Der zu diesem Zeitpunkt gültige USt-Satz ist dann anzuwenden.
Tritt nach dem 30.6.2020 eine Minderung oder Erhöhung der Bemessungsgrundlage ein (Skonto, Rabatt), ist darauf in der Gutschrift oder Nachberechnung der Steuersatz anzuwenden, der für die bisherige Abrechnung galt. Für nichtsteuerbare oder steuerfreie Umsätze entfällt eine Steuerberichtigung. Bei unterschiedlichen Steuersätzen kann eine Änderung vereinfacht durch Zuordnung der Bemessungsgrundlage im Verhältnis der unterschiedlichen Umsätze erfolgen.
Die Abrechnung von Geschenk- und Warengutscheinen führt wegen der oben dargestellten kurzfristigen Änderung der Steuersätze dann zu Besteuerungs- und Abrechnungsproblemen, wenn vor dem Änderungsstichtag Eintrittskarten oder Gutscheine verkauft werden für Leistungen, die durch die Corona-Krise ausfallen bzw. in einen Zeitraum verschoben werden mussten, in dem ein geringerer Steuersatz für diese Leistung anzuwenden ist (z.B. eine für Mai geplante Lesung wird in den Juli 2020 verschoben).
-- Anzahlungs- oder Vorausrechnung
Bei Änderung der Steuersätze sind die neuen Steuersätze grundsätzlich auf die Umsätze anzuwenden, die nach dem Inkrafttreten der Gesetzesänderung bewirkt werden. Für die umsatzsteuerliche Abwicklung von Anzahlungs- oder Vorausrechnungen gelten die Regelungen lt. Ziffer 3.
-- Einzweck- oder Mehrzweck-Gutscheine
Die umsatzsteuerliche Behandlung von Gutscheinen ist 2019 zwecks Anpassung an das EU-Recht durch Ergänzung des § 3 UStG um die Absätze 13 und 14 neu geregelt worden. Danach ist ein Gutschein ein Instrument, bei dem die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers auf dem Papier angegeben sind.
Ein Gutschein, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Umsatzsteuer zum Zeitpunkt seiner Ausstellung feststehen, ist ein Einzweckgutschein. Die Übertragung des Gutscheins gilt als Lieferung oder Erbringung der sonstigen Leistung und ist mit den zu diesem Zeitpunkt geltenden Steuersätzen zu besteuern. Die spätere Einlösung führt zu keiner Änderung der Besteuerung.
Ein Gutschein, der nicht die Bedingungen des Einzweckgutscheins erfüllt, ist ein Mehrzweckgutschein, dessen Übertragung nicht der Umsatzbesteuerung unterliegt. Bei Verwendung des Gutscheins unterliegt die tatsächliche Lieferung oder sonstige Leistung, für die der leistende Unternehmer den Mehrzweckgutschein als Gegenleistung annimmt, der Umsatzbesteuerung.
- Erstattung von Pfandbeträgen
Die Zurücknahme von Leergut und Erstattung von Pfandgeld führt als Entgeltsminderung zur Berichtigung der geschuldeten Umsatzsteuer.
- Jahresboni und Jahresrückvergütungen
Die Minderung des Steuersatzes zum 1.7.2020 ist auch bei der Berichtigung der Steuer- und Vorsteuerbeträge zu berücksichtigen. Betreffen die Vergütungen den Zeitraum vor und nach der Steuersatzänderung, ist das Entgelt aufzuteilen und dem Leistungsempfänger ein Beleg zu erteilen, aus dem sich die für seine Steuerkorrektur notwendige Zuordnung ergibt.
Für die Verträge mit Telekommunikationsleistungen als Dauerdienstleistungen und für Lieferungen von Strom, Gas- und Wärme durch Versorgungsunternehmen werden vereinfachte Abrechnungsverfahren ggf. nach Absprache mit dem Finanzamt zugelassen.
Mit dem Corona-Hilfsprogramm wird der Umsatzsteuersatz dieser Leistungen für die Zeit vom 1.7. bis 31.12.2020 von 19 auf 5% und anschließend bis 30.6.2021 wieder auf 7% erhöht.
Für die reine Lieferung von Lebensmitteln und deren Zubereitung sowie für bestimmte Getränke der Anlage 2 zum UStG gilt der ermäßigte Steuersatz schon immer. Wenn diese Waren allerdings mit überwiegenden Dienstleistungselementen verbunden werden, sind sie als sonstige Leistung zu qualifizieren und unterliegen daher dem Normalsteuersatz.
Die ehemals als Verzehr an Ort und Stelle im § 3 Nr. 9 UStG geregelte Einordnung wurde aufgrund entsprechender BFH-Entscheidungen 2008 gestrichen. Die Zuordnung ist seitdem nach den allgemeinen Grundsätzen vorzunehmen, die durch ein BMF-Schreiben vom 20.3.2013 umfassend erläutert werden. Danach ist die Abgabe von Speisen und Getränken, die zusammen mit ausreichenden unterstützenden Dienstleistungen versehen und dadurch für den sofortigen Verzehr ermöglicht werden, als Dienstleistung zu qualifizieren (z.B. Restaurantbetriebe) und fällt nicht unter den ermäßigten Steuersatz der Waren der Anlage 2 zum UStG. Nur für diesen als Dienstleistung zu behandelnden Teil der Abgabe von Speisen ist für die Zeit vom 1.7.2020 bis 30.6.2021 der zeitlich begrenzte ermäßigte Steuersatz anzuwenden, für Getränke allerdings nicht.
Für die betriebliche Abwicklung bedeutet dieses, dass die unterschiedlichen Gruppen in voll- und ermäßigt zu besteuernde Umsätze buchhalterisch zu trennen und ab dem 1.7.2020 bzw. 1.1.2021 die jeweils geänderten Steuersätze anzuwenden sind.
Aus den ab 1.7.2020 für Gastronomieleistungen und Getränkelieferungen unterschiedlichen Steuersätzen und dem für Getränke im Sinne der Anlage 2 zum UStG auch ab 1.7.20 geltenden ermäßigten Steuersatz ergeben sich für die Praxis Abgrenzungsschwierigkeiten, die die Buchungssysteme u.U. nur schwer lösen können. Denn bei konsequenter Anwendung der gesetzlichen Regelung müssten Entgeltsanteile, die z.B. für Getränke wie Kaffee im Hotelfrühstück kalkuliert sind, dem vollen Steuersatz unterworfen werden. Da diese Kostenanteile in der Frühstückspauschale in der Regel aber den geringeren Anteil ausmachen, wird durch einen Abs. 12 im Abschnitts 10.1. UStAE zugelassen, dass in sogenannten Kombiangeboten aus Speisen inklusive Getränke (z.B. Buffet und All-Inclusive-Angeboten) der Getränkeanteil mit 30% des Pauschalpreises angesetzt wird.
Für Bewirtungsleistungen wie Abgabe von Speisen und Getränke zum Verzehr an Ort und Stelle und Tabaklieferungen in der Nacht vom 30.6. zum 1.7.2020 in Gaststätten, Hotels, Clubhäusern und Würstchenbuden wird zur Vermeidung von Übergangsschwierigkeiten zugelassen, dass der Steuersatz von 16 bzw. 5 % angewandt wird. Das gilt nicht für Beherbergungen und damit im Zusammenhang stehende Leistungen. Diese sind nach den allgemeinen Grundsätzen abzugrenzen (Übernachtungen am Folgetag, Getränke zum Lieferzeitpunkt).
Aus der Änderung des Zeitpunkts der Leistung bei Gutscheinen (siehe 4.3.) ergeben sich für deren Abwicklung im Gaststättengewerbe folgende Konsequenzen:
Wurde für eine ab 1.7.2020 stattfindende Veranstaltung vor der Steuersatzänderung (1.7.) ein Einzweckgutschein verkauft, ist dieser mit dem bisherigen Steuersatz zu versteuern. Dieses ist auch nach einer Steuersatzänderung nicht mehr zu korrigieren, weil bei Einzweckgutscheinen ab 1.1.2019 mit der Ausgabe der zu diesem Zeitpunkt geltende Steuersatz anzuwenden und zu versteuern ist. Ändert sich bis zur Einlösung des Gutscheins der Steuersatz, führt dieses nicht zu einer Korrektur der Umsatzbesteuerung. Die Rechnung muss daher nicht korrigiert werden. Entsprechendes gilt beim Leistungsempfänger für den ggf. möglichen Vorsteuerabzug.
Anders sind Mehrzweckgutscheine zu behandeln. Diese sind bei der Ausgabe nicht zu besteuern, sondern sie werden bei Verwendung lediglich auf den Rechnungsbetrag wie ein Geldbetrag angerechnet. Damit ist bei Steuersatzänderung auch keine Steuerkorrektur durchzuführen. Diese Wertgutscheine sind bei Abgabe noch nicht als Ertrag zu buchen. Sie stellen bilanziell eine sonstige Verbindlichkeit dar. Da in diesen Fällen keine Rechnung mit MWSt zu erteilen ist, entfällt nach Steuersatzänderung auch eine Rechnungskorrektur.
Wird statt eines Gutscheins für eine nach dem 30.6. stattfindende Veranstaltung vor dem 1.7. eine Anzahlungs- oder Vorausrechnung erteilt, die nur einen Teil der späteren Gesamtleistung abdeckt, gelten die Ziffern 1 und 3 entsprechend. Die mit dem bisherigen Steuersatz besteuerten Abrechnungen sind dem ab 1.7.2020 geltenden Steuersätzen anzupassen und im Zeitpunkt der Leistungsausführung zu berichtigen und in der UStVA zu erfassen.
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